Que alguien ponga orden, por favor

El asunto -en lo que a mí respecta- ya viene de lejos, hablo de no menos de un lustro. Intentaré explicarlo de un modo sencillo: cada vez es más habitual que cuando la Administración Tributaria (mayoritariamente, la Agencia Tributaria; AEAT) regulariza la situación de un contribuyente, los efectos que se derivan de su actuación no sean sólo recaudatorios, sino que, además, medie o no esa obligación de pago, es frecuente que se generen otras consecuencias. En efecto, pensemos en la empresa a la que se le cuestiona el importe de las bases imponibles negativas (BINs) pendientes de aplicación en los 18 años sucesivos, o en el IVA soportado que, al no considerarse deducible, se le impide compensarlo en los siguientes períodos, o en la persona física a la que se le rebate que la vivienda sobre la que se está aplicando su deducción por adquisición sea efectivamente donde reside habitualmente. En todos estos supuestos -y en muchos más, la casuística es inmensa-, si el contribuyente recurre esas pretensiones de la AEAT y solicita la suspensión de su efectividad aportando la consiguiente garantía, ¿en qué situación quedan esos créditos, esas expectativas para los ejercicios venideros? Es decir, ¿puede o no la empresa compensar cautelarmente esas BINs a expensas de la resolución que finalmente declare su juricidad?, ¿cabe o no compensar provisionalmente las cuotas de IVA cuya deducibilidad se negaba?, ¿es factible o no que en los años venideros se aplique la deducción por adquisición de vivienda a resultas de que finalmente ésta sea considerada o no como la efectiva residencia habitual?

El debate, abierto y crudo, no es menor pues en él hay en pugna muy elevados intereses. Por un lado, la pretensión de los contribuyentes de preservar sus créditos fiscales evitando que el plazo para su consumo caduque; por otro, la AEAT velando por el crédito tributario. Y cada uno de ellos esgrimiendo argumentos de peso: aquellos invocando la suspensión como el “muro” ante el que, cautelar y provisionalmente, deben quedar enervadas las actuaciones de la AEAT, buscando, además, que la discusión sobre la existencia o no de esos créditos no quede sobrevenidamente vacía de contenido por devenir inaplicable; y la AEAT, argumentando que la presunción de validez (anudada a la de legalidad y veracidad) de sus actuaciones es un baluarte que no se ve afectado por la institución de la suspensión. Ciertamente aquí hay mucho en juego, económica y conceptualmente hablando.

Y la hasta ahora interpretación judicial al respecto nos hace contener la respiración, aguardando que finalmente se armonice su lectura. Veamos, el Tribunal Supremo, en su sentencia (STS) de 17/2/2010 desestimó -sin el siempre deseable desarrollo argumental- esa interpretación que sostiene que la suspensión debería enervar la totalidad de efectos (sean recaudatorios o no) del acto impugnado. Sin embargo, poco después, el 20/6/2011 otra STS sostuvo en el plano teórico lo contrario pues apuntó que la normativa no obstaculiza la concepción omnímoda de la suspensión y que, por tanto, de operar la suspensión, el contribuyente podría autoliquidar los ejercicios ulteriores sin tomar en consideración el sentido de los actos impugnados, aplicando cautelarmente, así, los créditos controvertidos. Estas STSs se verían reforzadas por la dictada el pasado 13/1 en la que se afirma categóricamente que “una liquidación que no es firme y que tiene suspendida su ejecutividad no puede producir ningún efecto”. Toda una declaración de principios (o, al menos, eso parece).

La Audiencia Nacional (AN), por su parte, dictó una relevante sentencia el pasado 9/2 en la que apuntó “que la ejecutividad de los actos administrativos, en cuanto a las consecuencias que cabe proyectar sobre ejercicios futuros, no queda afectada por la suspensión del acto administrativo de que se trate, la cual (se refiere a la suspensión), a falta de explícita declaración al respecto, que no consta pedida en su día, no se pronuncia sobre los efectos extrarrecaudatorios de los actos tributarios y, en especial, sobre la imposibilidad de afectar a ejercicios futuros (…)”. Esta afirmación de la AN -que tendría su antecedente en algún pronunciamiento anterior; vgr. su auto de 10/11/2009- es relevante por cuanto que i) viene a reconocer expresamente la posibilidad de que la suspensión, universalmente conceptuada, avale que se autoliquiden los ejercicios posteriores haciendo abstracción de la existencia de la regularización administrativa cautelarmente enervada; y ii) además, centra el nudo gordiano de la cuestión no ya en la concepción amplia o restrictiva de la suspensión, sino en que el acuerdo que recaiga sobre ésta se pronuncie de modo expreso sobre su alcance, trasladándole la responsabilidad de ello a que el recurrente lo solicite expresamente.

Sin embargo, como en toda controversia, hay movimientos oscilantes, pasos en un sentido y en el contrario. Prueba de ello son las recientes sentencias del TSJ-Galicia de 1/10 y 12/11/2012 en las que se discutía, respectivamente, la compensación cautelar de unas cuotas de IVA cuya deducibilidad estaba cuestionada, y el aprovechamiento provisional de una BIN cuya existencia la AEAT también negaba. El TSJ argumenta su negativa a ese uso “ad cautelam” de los créditos controvertidos señalando que “es cierto que algún sector doctrinal insiste sobre la necesidad de que tales medidas cautelares contemplen también la de aquellas finalidades, lo que, en definitiva, permitiría que la demandante hubiese seguido confeccionando sus liquidaciones de IVA en los ejercicios 2007 y 2008 prescindiendo de la regularización del ejercicio 2006; pero no es el criterio que la Sala viene manteniendo al respecto, al contemplar estrictamente el efecto suspensivo sobre el ingreso del importe de la liquidación sin perjuicio, por supuesto, de que el eventual éxito del recurso (…) desplegara todos sus efectos correspondientes en cuanto a las liquidaciones de los ejercicios posteriores, que es a los que el presente recurso se refiere” (1/10/2012), o que “por esta vía se estaría eludiendo lo acordado por el TEAR-Galicia al alterar la base imponible fijada de forma provisional para el ejercicio 2000 enervando su efecto, por la vía de la compensación de bases negativas futuras y respecto del ejercicio 2006 al deducir de la base conceptos que fueron inadmitidos por el TEAR, lo que supondría un claro fraude de ley” (12/11/2012).

Y en esas estamos…

 

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Javier Gómez Taboada. Abogado tributarista

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6 respuestas a Que alguien ponga orden, por favor

  1. Luisa López dijo:

    Buenas tardes, Javier. Los que te conocemos un poquito en tu faceta profesional sabemos que este tema te tiene “comida la moral”. Y no es para menos. Al final se trata de quien corre el riesgo de no poder aplicar una regularización hacia el futuro por la prescripción: la administración o el contribuyente. En mi opinión, que sea el contribuyente quien deba correr ese riesgo, y tener que mantener ejercicios abiertos sin poder ganar la prescripción porque hay unas BINS en discusión en los tribunales, me parece desproporcionado. Además, si el contribuyente no aplica las BINS por estar pendientes de resolución judicial y presenta la declaración del Impuesto sobre Sociedades sin aplicarlas, y antes de que prescriba esa declaración los tribunales le dan la razón….¿Podrá presentar complementaria del Impuesto sobre Sociedades aplicando las BINS y pidiendo devolución de lo ingresado? ¿O le dirán que “optó” por no aplicar la BIN y que por tanto no puede rectificar la opción ejercitada?

  2. Manuel Mata dijo:

    Buenos días,
    Sin duda la cuestión sobre los efectos que puede tener la ejecutividad de los actos administrativos en caso de impugnación de los mismos adopta una casuística tremenda.
    Tal es el caso de una liquidación derivada de un Acta sobre una entidad disuelta y liquidada. La Sociedad (liquidador) impugna la liquidación. Los socios suspenden la ejecución de la liquidación aportando aval. Alguno de los socios integra en su IRPF la minusvalía que supone dicha liquidación dada la ejecutividad de la liquidación. En este caso la AEAT niega dicha posibilidad dada la suspensión de la ejecución.

    Creo que la cuestión doctrinal sobre los efectos que sobre el acto administrativo tiene la impugnación está por ser perfilado adecuadamente.

    Saludos

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