Ladies & gentlemen: ¡La nueva Ley General Tributaria! (conexas inclusive)

En esta “bitácora”, ya se han dedicado varios “posts” a la tan cacareada “reforma fiscal” -que, lejos de ser tal, no es más que un mero restyling, un “patadón hacia delante” y, así, hasta la próxima- en lo que atañe a los impuestos concretos, es decir: IRPF o Sociedades.

Y, también, hemos hecho alguna referencia a esa “cara oculta” de la reforma (paradójicamente, la más sustancial), que es la hoy publicada en el BOE y que modifica sustancialmente la Ley General Tributaria (LGT, como hemos mostrado aquí, aquí y aquí); esa “miniconstitución” que regula el siempre complejo universo de las relaciones entre los contribuyentes (aquí también ciudadanos, y no súbditos; aunque de esto ya no estoy tan seguro) y las distintas administraciones tributarias (estatal, autonómicas y locales). Recordemos que esas relaciones son siempre vidriosas pues han de combinar en una adecuada dosis el carácter de “potentior persona” de la que está investida la Administración con los derechos fundamentales de los contribuyentes; y esto, obvio es, no siempre es fácil.

Veamos: la Administración (en general, pero la tributaria aún más) cuenta con unas facultades exorbitantes (no lo digo yo, lo reconoce la mismísima Dirección General de Tributos) que le permiten llevar a cabo su tarea en pos del interés general -que, conviene no olvidar, no debemos identificar necesariamente con el interés de la propia Administración-, siendo así que para desempeñar esa labor tiene herramientas jurídicas muy potentes, siendo paradigma de ellas su autotutela; esto es, que en el ejercicio de sus funciones, y a diferencia del común de los mortales, ella no necesita acudir a un órgano judicial para que se le reconozcan sus derechos (y, además, que estos se lleven a efecto), sino que para tal fin se basta por sí sola.

¿Cómo? Pues por obra y gracia de una batería de presunciones legales que preservan su actividad dotándola de una apariencia de legalidad, veracidad y certeza. ¿Y esto qué quiere decir? Pues, en esencia, que la actuación administrativa, ya per se, se asume que es legal, que es conforme al ordenamiento jurídico; y esa presunción de legalidad es, precisamente, la base sobre la que se sustenta la ejecutividad de la actividad administrativa. Sería largo y hasta tedioso relatar aquí los orígenes últimos de este andamiaje jurídico, pero baste apuntar que, sin perjuicio de que nuestra propia tradición jurídica ya apuntaba “maneras” en tal sentido, este se vio impulsado por obra y gracia de los principios con los que Napoleón reforzó al Estado (y ya se sabe que aquí siempre hemos sido -aún negándolo- proclives a los “galicismos”).

A este poso histórico, añadámosle el hecho de que en los sistemas democráticos se asume que el Estado (y, con él, la Administración), por obra y gracia de los procesos electorales innatos a la representación parlamentaria, vela por los intereses generales, y lo hace conforme al derecho emanado de la soberanía nacional que, personalizada en el pueblo, sustenta los poderes del Estado. De modo y manera que todo ello deriva en una suerte de “autorregulación” que la sociedad se impone a sí misma. Y así, hasta hoy…

Pero, claro; en el otro lado de la balanza, tenemos al ciudadano, a la persona individualmente considerada que, en su condición de contribuyente, también tiene ciertos derechos básicos inalienables que, además, así se le reconocen constitucionalmente, con el carácter de derechos fundamentales. Estos derechos habrán de ser el siempre necesario contrapeso a los poderes de los que, por su parte, se dota al Estado. Tenemos aquí, por tanto, una obvia manifestación de esa sempiterna lucha nunca resuelta entre el interés general y el individual, el bien general y el particular.

Y dirán ustedes, todo esto… ¿qué tiene que ver con la reforma de la LGT? ¡Todo! Pues la modificación legislativa ahora operada incrementa aún más esas facultades con las que cuenta la Administración, siendo así que ese fortalecimiento de una de las partes de la relación jurídico-tributaria no puede más que conllevar, correlativamente, el consiguiente debilitamiento de la otra (la ciudadanía). Y, para muestra, un botón: el que atañe a las conocidas como “obligaciones tributarias conexas”.

Las “conexas” constituyen una realidad fáctica ya existente que hasta ahora se encontraba “extramuros” de las previsiones legales, siendo así que los contribuyentes (y también la Administración, singularmente la Agencia Tributaria; AEAT) atrapados en este laberinto veían como se abría ante ellos un agujero negro procedimental en el que se ponían de manifiesto muchas patologías del sistema en forma de sobreimposición o desimposición (pues aquí, como en botica, hay de todo). Esa realidad fáctica, además, es ingente, cuasinfinita:

-. Pensemos en el contribuyente al que la AEAT le cuestiona que su vivienda -sobre cuya adquisición está deduciéndose relevantes importes en su IRPF- sea su efectiva residencia habitual. Parece claro que la resolución de esa controversia no solo habría de afectar al ejercicio objeto de esa regularización, sino que se proyectaría sobre todos aquellos (posteriores, e incluso futuros) en los que el préstamo hipotecario aún sea objeto de amortización (plazo que no es raro que se aproxime a nuestra esperanza de vida).

-. ¿Y qué decir del contribuyente al que la AEAT le regulariza su IRPF al cuestionar su carácter de “expatriado”? ¿Y al que le ocurre lo mismo siendo “impatriado”?

-. ¿Cómo actúa en los ejercicios venideros una empresa a la que la AEAT le minora -y hasta elimina- sus cuotas de IVA a compensar?

-. ¿Y aquella a la que la AEAT le regulariza su método de cálculo de su sistema de prorrata? ¿Qué ocurre en los ejercicios ulteriores?

-. ¿Cómo afecta a los ejercicios posteriores una minoración -o eliminación- de las bases imponibles negativas (BINs) resultado de una actuación inspectora? ¿Y si lo que es objeto de reducción o eliminación son créditos fiscales -vgr.: deducciones en cuota- generados y aún no aplicados por esa empresa? ¿Cómo se autoliquidan los siguientes ejercicios?

Todos estos (y muchísimos más) son supuestos en los que se ponen de manifiesto situaciones patológicas, por obra y gracia de la conjunción de la presunción de legalidad de la actuación administrativa con el “elemento tiempo” (y su obvia manifestación en forma de prescripción), y todo ello entra en colisión con los derechos que amparan a los contribuyentes entre los que, por méritos propios, aquí destaca el constitucionalmente fundamental de la tutela judicial efectiva (del que la suspensión cautelar del acto impugnado es una obvia manifestación).

Porque el “mensaje oficial” que la regulación de las conexas nos brinda es que esta, en esencia, se ciñe a la interrupción de la prescripción. Es decir, que la interrupción de la prescripción de una obligación tributaria (pensemos en cualquiera de las antes expuestas) conllevará, ya por imperativo legal, la de todas aquellas con las que aquella mantenga algún vínculo (entiéndase este en un sentido muy amplio, laxo) y, además, sine die. Parece que así se preservan derechos de las dos partes en conflicto: la Administración mantiene incólume su derecho a liquidar esas otras obligaciones conectadas, y el contribuyente el de solicitar la devolución de ingresos indebidos. Bien, ¿todos contentos?

Pues no, ¡en absoluto! Porque lo que la “propaganda oficial” no cuenta es que tras ese nuevo régimen de interrupción “por contagio” de la prescripción se esconde un arma de “destrucción masiva y letal” que se pone en manos de la Administración (esencialmente, aunque no en exclusiva, de la AEAT): se le da cobertura legal a la preeminencia de la presunción de legalidad de los actos administrativos sobre la suspensión cautelar que, sobre esos mismos actos, recaiga en un proceso impugnatorio (ya sea este administrativo o judicial). Pero, ¿es esto posible? Pues, lamentablemente, sí.

Veamos, la clave del asunto radica en la sibilina redacción del nuevo apartado 9 del artículo 68:

“La interrupción del plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta ley relativo a una obligación tributaria determinará, asimismo, la interrupción del plazo de prescripción de los derechos a que se refieren los párrafos a) y c) del citado artículo relativos a las obligaciones tributarias conexas del propio obligado tributario cuando en éstas se produzca o haya de producirse una tributación distinta como consecuencia de la aplicación, ya sea por la Administración tributaria o por los obligados tributarios, de los criterios o elementos en los que se fundamente la regularización de la obligación con la que estén relacionadas las obligaciones tributaria conexas”.

A simple vista, pudiera parecer que, efectivamente, este nuevo apartado -cuya redacción tal pareciera propia del célebre contrato de los hermanos Marx - se refiera exclusiva y únicamente a regular esa ya mediática interrupción de la prescripción.

Pero, siendo cierto que lo hace, no lo es menos que, además, hace algo más. Centremos nuestra atención en “cuando en éstas se produzca o haya de producirse una tributación distinta como consecuencia de la aplicación, ya sea por la Administración tributaria o por los obligados tributarios, de los criterios o elementos en los que se fundamente la regularización de la obligación”, y, más en concreto, en la perífrasis “haya de producirse” que, según la RAE, denota obligación.

¿Qué quiere decir esto? Pues lisa y llanamente que cuando de conexas se trate, si el contribuyente impugna la regularización administrativa de una de ellas (la “madre”, la “primigenia”), ello conllevará ex lege la interrupción de la prescripción de todas aquellas con las que esa mantenga un cordón umbilical y -atención aquí, que es donde vienen curvas-, además, esas “conexas” ulteriores (es decir, incluso las aún pendientes de autoliquidar a la fecha de la regularización administrativa de la “originaria”) habrán de declararse por el contribuyente aplicando imperativamente los “criterios o elementos en los que se fundamente la regularización de la obligación (primigenia).

Lo relevante, lo más grave del caso, es que no se contempla excepción alguna a esa obligada aplicación en los ejercicios venideros de los argumentos en los que se basa la regularización administrativa. Así, singularmente, se echa en falta que no se introdujera una salvedad a que esa obligada aplicación de los criterios administrativos no debiera regir si el contribuyente impugna la regularización y logra la suspensión cautelar de esta.

Es más, y para descartar alguna bienpensante (e ingenua) lectura alternativa del precepto: ese escenario está implícitamente dentro de los contemplados por el nuevo 68.9 LGT. ¿Por qué? Pues porque lo contrario supondría que el Legislador excepciona de la “contagiada” interrupción de la prescripción a aquellas obligaciones en las que medie una impugnación anudada a una suspensión cautelar, eventualidad que se nos antoja del todo imposible habida cuenta que, precisamente esas situaciones, han sido y son el paradigma de las sobreimposiciones a las que las conexas han abocado a los contribuyentes; siendo así, sería del todo absurdo que el Legislativo dejara esas situaciones “extramuros” de la nueva regulación alumbrada precisamente para subsanar esa laberíntica situación.

Ergo lo cierto es que por obra y gracia de la regulación de las conexas, la Administración se acaba de apuntar un tanto (¡otro más!) que, dada su enorme relevancia, casi podríamos calificar como “de oro” o “match ball”: durante la dilatada pendencia de los procesos (administrativos + judiciales) impugnatorios contra actos administrativos de índole tributaria, los contribuyentes quedan legalmente abocados a autoliquidar las futuras obligaciones tributarias (conectadas con las que fueran regularizadas en esos actos recurridos) conforme a la interpretación sostenida por la Administración, y ello -y aquí está el grave quid de la cuestión- con absoluta independencia de que con motivo de esa impugnación se haya logrado una suspensión cautelar del acto recurrido. Se consagra así la concepción estrictamente recaudatoria de la suspensión que preserva la presunción de legalidad del acto impugnado, en detrimento de la universal u omnímoda que la mismísima DGT sostuvo en varias de sus consultas vinculantes (la última de ellas, la 1296-14), o el propio TEAC en alguna resolución (vgr.: 27/2/2014; ref.: 5501/2012) en la que negó el carácter necesariamente “negativo” a actos en los que se suscita este debate.

Bueno -dirá el lector de buena fe, indignado al tomar consciencia del genuino atropello que para los derechos fundamentales (los que los anglosajones llaman “civiles”) de la ciudadanía supone esta genuina afrenta por parte del omnipotente Leviatán-, pero al menos este auténtico terremoto jurídico habrá provocado un encendido debate en el Parlamento, ¿no?… ¡¡¡Ni una línea!!!

¿Saben cuál es el único rastro de este asunto en toda la tramitación desde el Anteproyecto de Ley hasta su conversión en Ley? Pues, que a mí me conste, la enmienda que, propuesta por la Asociación Española de Asesores Fiscales (AEDAF), hizo suya -tanto en el Congreso como en el Senado- CiU en el sentido de contemplar expresamente la excepción de que si media una suspensión cautelar, el contribuyente quedara liberado de esa obligación, sin perjuicio de que la prescripción también se interrumpiera. Esta paupérrima tramitación legislativa provoca varias reflexiones:

-. Ni tan siquiera en su fase preparlamentaria este aspecto fue objeto de crítica (ni análisis) alguno, ni por el Consejo General del Poder Judicial (CGPJ) ni por el Consejo de Estado, en sus respectivos Dictámenes.

-. Ninguna mención a esta tropelía (que hace a los contribuyentes más súbditos y menos ciudadanos) se encuentra en los diarios de sesiones ni del Congreso ni del Senado. Esta constatación vuelve a dar la razón a esa célebre máxima atribuida al canciller Bismarck de que “con las leyes pasa como con las salchichas: es mejor no saber cómo se hacen”.

-. Y, quizá, lo más grave: esta “afrenta” se ha cometido con pleno conocimiento de causa, pues la enmienda de CiU (cuya paternidad última sería de la AEDAF) así lo ponía de manifiesto, encendiendo luces rojas a modo de advertencia sobre la gravedad de las pretensiones del prelegislador a las que el Legislativo se ha limitado a poner una “alfombra roja”. “Rodillo” parlamentario que no hace sino rememorar aquel preocupante fenómeno de la “legislación motorizada” apuntado ya en su día por Carl Schmitt.

Ergo -y aquí es donde quería llegar- este triste episodio evidencia una grave patología de nuestro andamiaje nacional que la Constitución califica pomposamente como “un Estado social y democrático de Derecho”. Por que si nuestro sistema representativo no es capaz de detectar, denunciar e impedir (nada de eso se ha hecho en sede parlamentaria, ni preparlamentaria) que se consume un atropello ciudadano de este calibre, ¿qué calidad tiene nuestra tan cacareada democracia? Ahora que, bien visto, no es menos cierto que tampoco la sociedad (con la honrosa excepción de la meritoria AEDAF) ha puesto el grito en el cielo advirtiendo urbi et orbi lo que se nos venía encima, dando ¡una vez más! sobradas muestras de la “anestesia” que le lleva a no reaccionar ante lo que acontece a su alrededor, incluso aunque esté en medio de un terremoto o tsunami. De modo tal que así nos va… Luego ¡ya tarde! vendrán los “lamentos y el rechinar de dientes”.

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Javier Gómez Taboada. Abogado tributarista.

Socio de MAIO LEGAL

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6 respuestas a Ladies & gentlemen: ¡La nueva Ley General Tributaria! (conexas inclusive)

  1. Éste es uno de esos temas que traía el proyecto de LGT que ha quedado solapado en el cúmulo de iniquidades que vertían sus múltiples páginas, como la modificación del art.12 que a mí me da un miedo terrible para los derechos de los administrados, desde el punto de vista de la seguridad jurídica. Muchas gracias Javier.
    Cambiando de tercio y sobre el origen de las potestades administrativas, lo bien cierto es que el sistema nacional procede de la Revolución Francesa, en efecto, pero al contrario de lo que se piensa se creó para limitar el poder de los jueces -muy aferrados a los poderes fácticos- que eran lo más tradicional y sustentador del Ancien Regim. La desgracia es que la ley del péndulo, inexorable, hizo que los que tenían que defender la modernidad y los derechos del ciudadano -la Administración- es ahora la que lo machaca. Se la vie…Apertas. Esaú

  2. Muchas gracias, Esaú, por tu acertada precisión histórica.
    Un abrazo fuerte.

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